合并财务报表是以母公司和所有子公司的个别报表为基础，通过抵消所有内部交易及各种内部往来业务后而编制的用于反应整个企业集团财务情况的报表
现实业务中，集团管理者出于对各法人主体利润和税收的考虑，会通过关联交易来平衡各子公司间的利润和税负
例如，出于避税考虑，母公司低价收购子公司产品，再高价销售给其他企业，或者为了转移利润而高价购进产品，再低价销售给其他子公司
由于这些内部交易在当期并不一定能全部实现对外销售，实务中就必须抵消未实现的部分，使财务报表使用者得到的信息更加客观、真实
本文主要讨论两种模式下未实现损益的计算方法，与财务界同仁探讨
1、存货包含未实现内部销售利润
未实现内部销售利润是企业集团内母子公司间，或子公司间因销售商品，在当期未全部向外界出售而导致的内部损益，该损益只出现于合并报表环节
由于母公司和子公司均属于独立法人，在发生内部交易时，母子公司分别确认了损益和存货
但站在企业集团的角度看，如果内部交易的存货没有全部实现对外销售，那该内部交易就没有对集团贡献利润，只实现了存货在不同库点间的转移，以个别报表为基础编制的合并报表就会多计损益
同时，通过内部交易购入的存货采取内部价格进行入账，存货价值就包含了高估或低估的未实现损益
因此在编制集团合并资产负债表和损益表时，要将当期存货中包含的未实现内部损益予以扣除
2、存货包含未实现内部销售利润的计算
在实际业务操作中，处于对损益和税金分布的考虑，各子公司之间会通过关联交易来达到规划目标
整体来看，其业务模式主要分为两种，一种是一对多的关系，即集团内某一个公司向其他子公司发货，其他子公司再对外销售；另外一种是多对一的关系，即集团内某一子公司的产品来源于多个关联公司，每个路径的存货成本不一致
针对存货的两种不同来源方式，在考虑内部未实现损益时所使用的计算方法略有不同，首先考虑比较简单货源方式，即路径单一，其他子公司存货都来源于集团内某一固定法人实体
该种货源方式下，整个集团内存货中包含的未实现内部销售利润总额等于各子公司存货中包含的未实现内部销售利润之和，由于货源单一，每个子公司在期末的存货数量即为未实现损益需要考虑的数量，其计算公司如下：
Pi=(Si-Q)×Ri,Ps=
式中 Pi—子公司i包含的未实现内部销售利润；
Si—采购单位i的库存成本；
Q—供应单位的库存成本；
Ri—采购单位的库存数量；
Ps—企业集团存货中包含的未实现内部销售利润总额
上述公式主要适用于品种规模小、采购路径单一,企业集团所有内部购销活动形成的存货的库存数量、成本、毛利率能够准确地确认计量,相关资料齐全的可以用此方法直接计算求出企业集团存货中包含的未实现内部销售利润总额
但对于绝大多数的企业集团来说,存货品种繁多、采购路径复杂,其企业内部的购销活动比较频繁,所形成的存货构成也相对复杂,企业存货大多按规格、型号进行管理,不可能按上述公式进行计算,应通过间接的方法进行计算,其计算公式为：
Ps—整个企业集团存货中包含的未实现内部销售利润总额
该公式考虑了大集团下内部交易路径多，交易品种多的未实现存货计算 根据合并财务报表的重要性原则进行整体估算，公式属于一般性运用，对于各集团的具体情况及集团内各子公司核算方式的不同，包括存货核算方法的差异，都需要根据具体情况进行相应修订
3 结语 除了考虑计算方法外，未实现存货的计算还受到其他因素的影响，如存货的核算方式，集团
Pi=(Si-Qi)×IF(Mi
未实现存货属于财务报表合并环节中非常重要的一环，按照成本效益原则和重要性原则，选择合适，有针对性的计算方法对一份高质量的合并报表至关重要